冒用他人身份信息開具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票是否必定構(gòu)成虛開發(fā)票犯罪？

何觀舒：虛開增值稅專用發(fā)票罪律師、稅務(wù)犯罪辯護(hù)律師

一、農(nóng)產(chǎn)品發(fā)票抵扣的有關(guān)規(guī)定

根據(jù)《增值稅暫行條例》（于2026年1月1日起廢止）第十五條第一款第一項和將于2026年1月1日起施行的《增值稅法》第二十四條第一款第一項的規(guī)定，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品，免征增值稅。

《增值稅暫行條例》第十五條第一款規(guī)定：“下列項目免征增值稅：（一）農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品；……”

《增值稅法》第二十四條第一款規(guī)定：“下列項目免征增值稅：（一）農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品，農(nóng)業(yè)機耕、排灌、病蟲害防治、植物保護(hù)、農(nóng)牧保險以及相關(guān)技術(shù)培訓(xùn)業(yè)務(wù)，家禽、牲畜、水生動物的配種和疾病防治；……”

農(nóng)業(yè)產(chǎn)品是指種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)的各種植物、動物的初級產(chǎn)品。具體范圍詳見《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋〉的通知》（財稅字〔1995〕52號）附件中的有關(guān)規(guī)定。

根據(jù)《增值稅暫行條例》第八條的有關(guān)規(guī)定，納稅人從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者處購買農(nóng)產(chǎn)品的，可以開具的農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者取得的農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票用于進(jìn)項抵扣。

《增值稅暫行條例》第八條第二款規(guī)定：“下列進(jìn)項稅額準(zhǔn)予從銷項稅額中抵扣：……（三）購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和11%的扣除率計算的進(jìn)項稅額，國務(wù)院另有規(guī)定的除外。進(jìn)項稅額計算公式：進(jìn)項稅額=買價×扣除率……”

《增值稅法》第十六條第三款規(guī)定：“納稅人應(yīng)當(dāng)憑法律、行政法規(guī)或者國務(wù)院規(guī)定的增值稅扣稅憑證從銷項稅額中抵扣進(jìn)項稅額?！逼渲校鲋刀惪鄱悜{證所包含的類型，將會在《增值稅法實施條例》中予以細(xì)化明確?！吨腥A人民共和國增值稅法實施條例（征求意見稿）》第十二條規(guī)定：“納稅人憑增值稅扣稅憑證從銷項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額，包括：……（四）購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品時，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票計算的進(jìn)項稅額，國務(wù)院另有規(guī)定的除外；……”2025年12月19日，國務(wù)院常務(wù)會審議通過《中華人民共和國增值稅法實施條例（草案）》。增值稅法實施條例的出臺，將有力地保障增值稅法順利實施。

二、虛開農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票的查處

由于農(nóng)產(chǎn)品發(fā)票具有可以從銷項稅額中抵扣進(jìn)項稅額的功能，有不少不法分子鉆這個漏洞，利用他人的身份信息，虛構(gòu)農(nóng)產(chǎn)品收購業(yè)務(wù)，虛開農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票，再對外虛開增值稅專用發(fā)票，收取開票費獲取非法利益。近年來，各地稅務(wù)部門也公布了多起利用農(nóng)產(chǎn)品增值稅優(yōu)惠政策虛開發(fā)票的案件。例如：

金華稅務(wù)部門查處的某棉花收購經(jīng)營部虛開發(fā)票案件：某棉花收購經(jīng)營部利用他人身份信息虛開農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票，再對外虛開增值稅專用發(fā)票，取得違法所得166.61萬元。金華稅務(wù)部門對其作出沒收違法所得166.61萬元、處罰款50萬元的處理處罰決定，并依法移送公安機關(guān)。

吉安稅務(wù)部門查處的某木業(yè)公司虛開發(fā)票偷稅案件：某木業(yè)公司虛開農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票抵扣進(jìn)項后對外虛開增值稅專用發(fā)票。吉安稅務(wù)部門對某木業(yè)公司作出追繳稅費款并處罰款共計571.71萬元的處理處罰決定。該案已移送公安機關(guān)處理。

上述案例中，虛開農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票用于抵扣的，是虛開用于抵扣稅款發(fā)票的行為，涉嫌虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪。行為人在虛開農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票用于抵扣，再對外虛開增值稅專用發(fā)票的，屬于“同一購銷業(yè)務(wù)名義下，既虛開進(jìn)項增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票，又虛開銷項的”情形，以其中較大的數(shù)額計算。

三、真實交易下，利用他人身份信息開具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票的定性

那么，在存在真實農(nóng)產(chǎn)品收購的情況下，利用他人身份信息開具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票是否構(gòu)成虛開發(fā)票犯罪呢？

假設(shè)A公司是一家木業(yè)公司，其從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者甲、乙、丙、丁等多人處真實收購木材，但甲、乙、丙、丁等人不愿提供個人的身份信息，或者A公司為了簡便，統(tǒng)一使用戊、己等未實際提供木材的人的身份信息開具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票用于抵扣。

根據(jù)《發(fā)票管理辦法》第二十一條第一款的規(guī)定：“開具發(fā)票應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的時限、順序、欄目，全部聯(lián)次一次性如實開具，開具紙質(zhì)發(fā)票應(yīng)當(dāng)加蓋發(fā)票專用章。”如果利用未實際交易的他人身份信息開具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票，屬于《發(fā)票管理辦法》第二十一條第二款第一項規(guī)定的“為他人、為自己開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票”的虛開發(fā)票行為。這屬于行政上認(rèn)定的虛開發(fā)票。

但是，行政上的虛開并不等于刑事上的虛開。

構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪（虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪）除了具有虛開發(fā)的行為之外，還需要考慮行為人主觀上是否以騙抵稅款為目的，有沒有因抵扣造成稅款被騙損失。最高人民法院、最高人民檢察院《關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋》第十條第二款規(guī)定：“為虛增業(yè)績、融資、貸款等不以騙抵稅款為目的，沒有因抵扣造成稅款被騙損失的，不以本罪論處，構(gòu)成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事責(zé)任。”

A公司雖然利用了第三人的身份信息開具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票用于抵扣，但并不是不存在真實木材采購，而是由于真實的出賣人不愿提供其身份信息，或是為了簡便操作。在有真實木材采購的情況下，雖然開具的發(fā)票信息與實際出賣人不符，但只是發(fā)票不合規(guī)，不能否認(rèn)A公司所具有的稅款抵扣權(quán)，A公司主觀上并不是為了騙抵稅款，也沒有因抵扣造成稅款被騙損失，不構(gòu)成虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪。

最后，公司如因開具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票而涉虛開發(fā)票犯罪當(dāng)中，應(yīng)整理與業(yè)務(wù)相關(guān)的材料，用于佐證業(yè)務(wù)的真實性，例如：農(nóng)產(chǎn)品采購真實的證明、向農(nóng)戶支付貨款的資金流水等。日常的經(jīng)營當(dāng)中，也要注意業(yè)務(wù)的合規(guī)性，保留相應(yīng)的采購相關(guān)的材料，避免因開具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票上的信息與實際的出賣人不一致而陷入刑事風(fēng)險當(dāng)中。

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何觀舒律師，專注辦理虛開增值稅專用發(fā)票罪、虛開發(fā)票罪、騙取出口退稅罪、逃稅罪、逃避追繳欠稅罪、非法出售（購買）增值稅專用發(fā)票罪等重大疑難涉稅犯罪案件。