——夏某虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票案：有真實(shí)交易代開(kāi)行為與無(wú)真實(shí)交易虛開(kāi)行為的區(qū)分

審理法院：山東省濱州市（地區(qū)）中級(jí)人民法院案號(hào)：（2023）魯16刑終5號(hào)

入庫(kù)編號(hào)：2024-03-1-146-001

關(guān)鍵詞：刑事 虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪 虛開(kāi)行為 代開(kāi)發(fā)票

裁判要旨：

1.有實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的公司從事虛開(kāi)發(fā)票行為，往往與實(shí)際交易行為交織，對(duì)此要進(jìn)行社會(huì)危害性的實(shí)質(zhì)判斷，堅(jiān)持主客觀相一致原則，判斷其主觀上是否具有騙取抵扣國(guó)家稅款的目的，客觀上是否造成國(guó)家稅款損失的行為，準(zhǔn)確區(qū)分不同虛開(kāi)行為。

2.有實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，并非專門的開(kāi)票公司，但其為降低成本從他人處以不含票價(jià)格購(gòu)進(jìn)貨物，即在進(jìn)貨過(guò)程中未向國(guó)家交納增值稅款，僅以支付開(kāi)票費(fèi)方式從與其無(wú)真實(shí)交易的第三方獲取進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，用于抵扣其實(shí)際銷售貨物所交納的銷項(xiàng)稅。只有在真實(shí)交易環(huán)節(jié)交納了增值稅，才有向國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)抵扣稅款的權(quán)利，雖有實(shí)際經(jīng)營(yíng)，但在讓他人開(kāi)票環(huán)節(jié)并沒(méi)有對(duì)應(yīng)的真實(shí)交易，也沒(méi)有交納進(jìn)項(xiàng)增值稅，卻讓他人為自己虛開(kāi)發(fā)票用于抵扣銷項(xiàng)稅，具有騙取國(guó)家稅款的目的，造成國(guó)家稅款損失，屬于刑法第二百零五條規(guī)定的“虛開(kāi)”。

基本案情

2012年2月至2013年4月，被告人夏某作為某建材公司實(shí)際經(jīng)營(yíng)人，為抵扣稅款，在與某石油化工公司無(wú)真實(shí)貨物交易的情況下，與實(shí)際欲從某石油化工公司購(gòu)油的王某、宋某商定，由王某、宋某以某建材公司名義向某石油化工公司采購(gòu)燃料油。為體現(xiàn)公對(duì)公轉(zhuǎn)賬，王某、宋某將購(gòu)油款轉(zhuǎn)至某建材公司公戶，某建材公司再將購(gòu)油款轉(zhuǎn)至某石油化工公司。后某石油化工公司向某建材公司開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，王某、宋某將增值稅專用發(fā)票交給夏某，夏某用于公司抵扣稅款，并向王某、宋某支付價(jià)稅合計(jì)3%的開(kāi)票費(fèi)，王某、宋某從某石油化工公司運(yùn)走燃料油后銷售。夏某通過(guò)上述手段讓他人為自己虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票13份，虛開(kāi)發(fā)票稅額共計(jì)31.628178萬(wàn)元，并已認(rèn)證抵扣。2019年4月，某建材公司登記注銷。

夏某虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票案的觀點(diǎn)是否正確

一、案件核心觀點(diǎn)概述

• 法院觀點(diǎn)：夏某作為建材公司實(shí)際經(jīng)營(yíng)人，在與石油化工公司無(wú)真實(shí)貨物交易的情況下，通過(guò)王某、宋某以建材公司名義虛假走賬，獲取增值稅專用發(fā)票用于抵扣稅款，造成國(guó)家稅款損失。其行為符合《刑法》第205條虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪的構(gòu)成要件，應(yīng)追究刑事責(zé)任。
• 裁判要旨強(qiáng)調(diào)
• • 虛開(kāi)行為的認(rèn)定需進(jìn)行實(shí)質(zhì)判斷，堅(jiān)持主客觀相一致原則，重點(diǎn)考察主觀上是否具有騙取抵扣稅款的目的，客觀上是否造成國(guó)家稅款損失。
  • 有實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的公司，如果從無(wú)真實(shí)交易的第三方獲取進(jìn)項(xiàng)發(fā)票用于抵扣銷項(xiàng)稅，屬于“虛開(kāi)”，因?yàn)檫M(jìn)貨環(huán)節(jié)未繳納增值稅，卻非法抵扣銷項(xiàng)稅，導(dǎo)致國(guó)家稅款流失。

理由：法院的裁判觀點(diǎn)正確，夏某的行為確實(shí)構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪。以下從法律依據(jù)、事實(shí)認(rèn)定、社會(huì)危害性和司法實(shí)踐四個(gè)維度分析。

1. 法律依據(jù)充分，符合《刑法》第205條和相關(guān)司法解釋

（1）《刑法》第 205 條規(guī)定

依據(jù)《刑法》第 205 條之規(guī)定，虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪指的是為他人虛開(kāi)、為自身虛開(kāi)、指使他人為自己虛開(kāi)或者介紹他人虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的行為。此罪的核心要義在于維護(hù)國(guó)家稅收征管秩序，防范因虛假開(kāi)票行為而致使國(guó)家稅款流失。該罪并不以“是否成立其他犯罪”作為前提條件，而是對(duì)虛開(kāi)行為的社會(huì)危害性展開(kāi)獨(dú)立評(píng)判。

（2）司法解釋支持

最高人民法院、最高人民檢察院關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問(wèn)題的解釋》第十條規(guī)定：

• 具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為刑法第二百零五條第一款規(guī)定的“虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票或者虛開(kāi)用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票”：

（一）沒(méi)有實(shí)際業(yè)務(wù)，開(kāi)具增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的；

（二）有實(shí)際應(yīng)抵扣業(yè)務(wù)，但開(kāi)具超過(guò)實(shí)際應(yīng)抵扣業(yè)務(wù)對(duì)應(yīng)稅款的增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的；

（三）對(duì)依法不能抵扣稅款的業(yè)務(wù)，通過(guò)虛構(gòu)交易主體開(kāi)具增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的；

（四）非法篡改增值稅專用發(fā)票或者用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票相關(guān)電子信息的；

（五）違反規(guī)定以其他手段虛開(kāi)的。

• 為虛增業(yè)績(jī)、融資、貸款等不以騙抵稅款為目的，沒(méi)有因抵扣造成稅款被騙損失的，不以本罪論處，構(gòu)成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事責(zé)任。

在本案當(dāng)中，夏某的行為屬于“沒(méi)有實(shí)際業(yè)務(wù)，開(kāi)具增值稅專用發(fā)票”，并且通過(guò)支付開(kāi)票費(fèi)、進(jìn)行虛假走賬的方式達(dá)成目的，完全契合司法解釋的相關(guān)界定。

（3）實(shí)質(zhì)判斷原則

裁判要旨著重強(qiáng)調(diào)“主客觀相一致”以及“社會(huì)危害性實(shí)質(zhì)判斷”，這既符合刑法理論，也與司法實(shí)踐相契合。增值稅抵扣制度明確要求“進(jìn)項(xiàng)稅抵扣”必須以真實(shí)的交易以及已繳納稅款為基礎(chǔ)。建材公司并未實(shí)際采購(gòu)貨物，在進(jìn)貨環(huán)節(jié)也未繳納增值稅，卻利用第三方發(fā)票進(jìn)行銷項(xiàng)稅抵扣，此種行為屬于非法騙取稅款的行徑。

1. 事實(shí)認(rèn)定準(zhǔn)確，區(qū)分了“有真實(shí)交易代開(kāi)”與“無(wú)真實(shí)交易虛開(kāi)”

（1）關(guān)鍵事實(shí)

石油化工公司確與王某、宋某存在燃料油的真實(shí)貨物交易，即該公司向王某、宋某銷售了燃料油。然而，建材公司與石油化工公司（抑或王某、宋某）之間并不存在真實(shí)交易，具體情況如下：

• 貨物流動(dòng)方面：燃料油直接從石油化工公司運(yùn)送至王某、宋某處，建材公司并未實(shí)際接收或?qū)ω浳镞M(jìn)行處置。
• 資金流動(dòng)方面：王某、宋某的資金經(jīng)由建材公司賬戶進(jìn)行“過(guò)賬”，但其實(shí)質(zhì)為虛假走賬行為。其目的在于營(yíng)造“公對(duì)公”交易的假象，而非進(jìn)行真實(shí)的貨款支付。
• 發(fā)票用途方面：夏某取得發(fā)票后，將其用于抵扣建材公司其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)（例如建材銷售）的銷項(xiàng)稅，而非用于對(duì)應(yīng)本次所謂的“交易”。

（2）區(qū)分代開(kāi)與虛開(kāi)

• “有真實(shí)交易代開(kāi)”指的是實(shí)際交易確實(shí)存在，但開(kāi)票方與實(shí)際銷售方并不相符（例如A公司將貨物銷售給B公司，卻由C公司代開(kāi)發(fā)票）。在此種情形下，若代開(kāi)行為并未造成稅款損失，則不構(gòu)成犯罪。
• “無(wú)真實(shí)交易虛開(kāi)”指的是完全虛構(gòu)交易或者借用他人交易套取發(fā)票。在本案中，建材公司僅為“名義購(gòu)買方”，實(shí)則并無(wú)真實(shí)交易，屬于典型的虛開(kāi)行為。法院精準(zhǔn)地指出，石油化工公司的真實(shí)銷售對(duì)象為王某、宋某，而非建材公司，因此向建材公司開(kāi)具發(fā)票的行為是虛假的。

（3）主觀目的和客觀損失

夏某支付開(kāi)票費(fèi)（價(jià)稅合計(jì)3%），其主觀意圖明顯是為了以較低成本獲取進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，進(jìn)而用于抵扣稅款。從客觀層面來(lái)看，建材公司抵扣了31.628178萬(wàn)元稅款，但該抵扣行為缺乏真實(shí)交易基礎(chǔ)，從而導(dǎo)致國(guó)家稅款遭受損失。倘若存在真實(shí)交易，王某、宋某作為實(shí)際購(gòu)買方理應(yīng)取得發(fā)票并依法繳稅，然而在本案中他們并未取得發(fā)票，可能存在逃稅情況，但本案的焦點(diǎn)在于建材公司的不當(dāng)?shù)挚坌袨椤?/p>

1. 社會(huì)危害性實(shí)質(zhì)判斷成立，造成國(guó)家稅款損失

（1）增值稅原理

增值稅作為一種流轉(zhuǎn)稅，其抵扣鏈條要求緊密相連、環(huán)環(huán)相扣。在真實(shí)的交易場(chǎng)景中，銷售方需繳納銷項(xiàng)稅，而購(gòu)買方則憑借發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。在本案中：

• 石油化工公司銷售油品，按照規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納銷項(xiàng)稅，并向?qū)嶋H購(gòu)買方（即王某、宋某）開(kāi)具發(fā)票。
• 然而，發(fā)票卻開(kāi)給了建材公司，這一行為致使建材公司非法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。與此同時(shí)，王某、宋某作為實(shí)際購(gòu)買方，可能未進(jìn)行申報(bào)繳稅（或者通過(guò)其他途徑逃稅），進(jìn)而造成整個(gè)增值稅抵扣鏈條出現(xiàn)稅款流失的情況。
• 盡管建材公司存在實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)（例如建材銷售），但其所抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅與本次所謂的“采購(gòu)”并無(wú)關(guān)聯(lián)，屬于典型的“無(wú)本抵扣”，這種行為直接導(dǎo)致國(guó)家稅收減少。

（2）稅款損失計(jì)算

法院認(rèn)定，虛開(kāi)發(fā)票稅額31.628178萬(wàn)元已完成認(rèn)證抵扣，該金額即為國(guó)家所遭受的稅款損失。裁判要旨明確指出“只有在真實(shí)交易環(huán)節(jié)繳納了增值稅，才具備抵扣的權(quán)利”，而夏某的行為顯然破壞了這一重要原則。

三、可能爭(zhēng)議點(diǎn)辨析

• 爭(zhēng)議點(diǎn)：有人可能認(rèn)為，既然石油化工公司有真實(shí)銷售，開(kāi)票給建材公司只是“形式瑕疵”，不應(yīng)認(rèn)定為犯罪。
• • 反駁：這種觀點(diǎn)錯(cuò)誤。稅法要求發(fā)票必須反映真實(shí)交易關(guān)系。本案中，建材公司不是交易主體，其“過(guò)賬”行為僅是掩飾虛開(kāi)的手段。若允許此類行為，將鼓勵(lì)企業(yè)通過(guò)“代開(kāi)”逃避稅務(wù)監(jiān)管，導(dǎo)致大規(guī)模稅收流失。法院的實(shí)質(zhì)判斷避免了形式主義漏洞。
• 爭(zhēng)議點(diǎn)：夏某辯稱建材公司有實(shí)際經(jīng)營(yíng)，抵扣是為“降低成本”。
• • 反駁：主觀動(dòng)機(jī)（如降低成本）不影響犯罪定性。刑法關(guān)注的是行為是否具有非法性和危害性。夏某通過(guò)非法手段獲取發(fā)票抵扣，直接觸犯稅收征管秩序。

四、結(jié)論

• 法院觀點(diǎn)正確：夏某的行為構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪，裁判理由和要旨符合法律規(guī)定和實(shí)質(zhì)正義。理由總結(jié)：
• • 法律上：符合《刑法》第205條及司法解釋，主客觀要件兼?zhèn)洹?/li>
  • 事實(shí)上：無(wú)真實(shí)交易、虛假走賬、支付開(kāi)票費(fèi)、造成稅款損失，與“代開(kāi)”本質(zhì)區(qū)分。
  • 政策上：維護(hù)增值稅抵扣制度的嚴(yán)肅性，防止國(guó)家稅款流失。
• 建議：企業(yè)在經(jīng)營(yíng)中應(yīng)確保發(fā)票與真實(shí)交易一致，避免通過(guò)“過(guò)賬”“代開(kāi)”等方式規(guī)避稅務(wù)，否則可能面臨刑事風(fēng)險(xiǎn)。本案對(duì)類似行為具有警示作用。

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游濤，世理法源--訴訟解決方案專家——高端法律咨詢平臺(tái)創(chuàng)始合伙人

業(yè)務(wù)領(lǐng)域：網(wǎng)絡(luò)犯罪、金融犯罪、職務(wù)犯罪、知識(shí)產(chǎn)權(quán)犯罪、電信詐騙等刑事法律服務(wù)，以及數(shù)據(jù)、直播、娛樂(lè)社交等領(lǐng)域合規(guī)建設(shè)。

中國(guó)法學(xué)會(huì)案例法學(xué)研究會(huì)理事，公安大學(xué)網(wǎng)絡(luò)空間安全與法治協(xié)同創(chuàng)新中心研究員，北大法學(xué)院《金融犯罪與刑事合規(guī)》校外授課教師。

公安大學(xué)本科、碩士，人民大學(xué)刑法學(xué)博士，曾任北京市某法院刑庭庭長(zhǎng)，從事審判工作十九年，曾借調(diào)最高法院工作。除指導(dǎo)大量案件外，還親自辦理1500余件各類刑事案件，“數(shù)據(jù)”“爬蟲”“外掛”“快播”等部分案件被確定為最高檢指導(dǎo)性案例、全國(guó)十大刑事案件或北京法院參閱案例。

曾任某網(wǎng)絡(luò)科技（直播、娛樂(lè)社交）上市公司集團(tuán)安全總監(jiān)，還為包括上市公司在內(nèi)的多家企業(yè)完成全面合規(guī)體系建設(shè)以及數(shù)據(jù)安全、商業(yè)秘密、網(wǎng)絡(luò)游戲、直播、1v1、語(yǔ)音房等專項(xiàng)合規(guī)。

多次受國(guó)家法官學(xué)院、檢察官學(xué)院、公安部、司法部的邀請(qǐng)，為全國(guó)各地法官、檢察官、警官、律師授課；多次受北大、清華等高校邀請(qǐng)講座；連續(xù)十屆擔(dān)任北京市高校模擬法庭競(jìng)賽評(píng)委。在《政治與法律》等法學(xué)核心期刊發(fā)表論文十余篇，在《人民法院案例選》《刑事審判參考》等發(fā)表案例分析二十余篇，專著《普通詐騙罪研究》。